Recientemente se han aprobado dos normas jurídicas que introducen importantes novedades en materia tributaria, y que a buen seguro no habrán tenido una entusiasta acogida en un sector como el inmobiliario, que apenas empieza a recuperarse tras una década repleta de dificultades. La primera de estas disposiciones es el Real Decreto-ley 3/2016, de 2 diciembre, que en lo que aquí nos interesa ha introducido, por un lado, diversas modificaciones que afectan al Impuesto sobre Sociedades y, por el otro, medidas que restringen las posibilidades de solicitar aplazamientos/fraccionamientos de deudas tributarias por parte de los contribuyentes.

En relación con las medidas que afectan al Impuesto sobre Sociedades, si bien el Ministro de Hacienda indicó que las medidas recaudatorias afectarían principalmente a las grandes empresas, lo cierto es que el Real Decreto-Ley aprobado contiene implicaciones que deberían ser analizadas por todo el conjunto del ámbito corporativo.

Efectivamente, la limitación de compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores del 50% o del 25%de la base imponible previa es una medida que únicamente afectará a empresas con una cifra de negocios superior a 20 millones de euros en el ejercicio anterior, las cuales ya habían sufrido en años anteriores limitaciones similares con carácter temporal. Sin embargo, en esta ocasión la medida no prevé ningún límite temporal, haciendo cierto una vez más el dicho de que no hay nada más definitivo que una subida de impuestos temporal.

Asimismo, cabe realizar una breve mención a las limitaciones adicionales que se han introducido para esas mismas empresas en la aplicación de deducciones que están dirigidas a evitar supuestos de doble imposición, lo que podría ser discutible en algunos casos atendiendo a los Convenios para Evitar la Doble Imposición que tiene firmados España con los demás países. No obstante, entre las demás medidas principales aprobadas deben destacarse especialmente dos que pueden afectar a todas las sociedades que, independiente de su tamaño, hayan realizado inversiones mediante la adquisición de participaciones o constitución de filiales, algo que en el sector de la promoción inmobiliaria es habitual que ocurra.

La primera de ellas es la reversión de los deterioros de valor de participaciones que fueron fiscalmente deducibles por un importe mínimo anual de manera que su reversión total se producirá de forma lineal en un plazo de cinco años (sin perjuicio de que resulten reversiones superiores por la regla general de reversión). Ello significa que cada año se tributará por un beneficio que en muchos casos será ficticio en tanto en que el valor de las participaciones todavía no habrá recuperado el valor de la inversión inicial e incluso podría ser que nunca lo hiciera. Esta medida ha sido aprobada con efectos desde el ejercicio 2016, de manera que a estas alturas del año la posible reacción de las compañías para minimizar el coste fiscal de esta medida posiblemente llegará al menos con un año de retraso.

La segunda medida que afectará directamente a las sociedades que ostenten la titularidad de participaciones en otras entidades es la no deducibilidad fiscal de las pérdidas que se generen con la transmisión de participaciones de entidades ubicadas en territorios que no alcancen un determinado nivel de tributación, o de entidades que habrían tenido derecho a la deducción de dividendos o por las plusvalías generadas en su transmisión. A los efectos de clarificar y concretar el tipo de participaciones al que se refiere la norma, estamos hablando en el caso de entidades residentes en España de participaciones que representen al menos un 5% de una filial y que se ostenten durante un año de antigüedad.

A estas alturas, el lector será capaz de darse cuenta de la fatal combinación de las dos últimas medidas aludidas. Así, la sociedad que haya invertido en compañías que dieron lugar a pérdidas deducibles en el pasado puede encontrarse que de ahora en adelante cada año deberá reconocer un ingreso tributable por una recuperación ficticia del valor de las participaciones, y que si posteriormente acaba transmitiendo dicha participación (lo cual hará por el valor de mercado, y no por el ficticio a efectos fiscales) la pérdida generada no será deducible. En otras palabras, podría decirse que se está haciendo tributar con efectos retroactivos por las pérdidas de ejercicios anteriores.

De esta manera, la aprobación de estas medidas puede precipitar -siempre sujeto al correspondiente análisis jurídico previo en cada caso concreto-la venta y liquidación anticipada de proyectos que sufrieron pérdidas pero todavía se mantenían vivos con la posibilidad incierta de recuperarse o minimizar los costes. Ello significa ir a pie cambiado con el proceso de recuperación de una crisis económica que justo empezamos a ver; y lo que puede ser aún peor, aumentarla inseguridad jurídica y ahuyentando inversores justo en un contexto en el que otros países están proponiendo liderar un proceso de atracción de capitales con disminuciones en la tributación corporativa como reclamo.

Como hemos apuntado, el Real Decreto-ley 3/2016 también ha impedido el aplazamiento del pago de determinadas deudas tributarias. Más concretamente, esta norma ha modificado el artículo 65.2 de la Ley General Tributaria, de forma que han pasado a ser inaplazables las siguientes deudas tributarias: (i) las que derivan de la ejecución de resoluciones o sentencias parcial o totalmente desestimatorias, cuando se obtuvo la suspensión durante la tramitación del recurso o reclamación, (ii) las relativas al Impuesto sobre el Valor Añadido (y demás tributos que deban ser legalmente repercutidos), salvo que el contribuyente demuestre que las cuotas repercutidas no han sido pagadas por los clientes, y (iii) las relativas a los pagos fraccionados del Impuesto sobre Sociedades. Adicionalmente, también se han suprimido las excepciones que permitían aplazar las retenciones e ingresos a cuenta en supuestos extraordinarios, de forma que estas figuras ya no pueden ser aplazadas en ningún supuesto. Desde el 1 de enero de 2017 cualquier solicitud de aplazamiento relativa a una de estas deudas tributarias será objeto de inadmisión, extremo que comportará que dichas deudas entren automáticamente en el período ejecutivo, con el devengo del consiguiente recargo de apremio.

En una época en la que no todas las empresas han superado las dificultades económicas estas medidas restrictivas son, cuanto menos, cuestionables. Máxime cuando la supervivencia de los contribuyentes a quien más debería interesar es a la propia Hacienda Pública, en la medida en que aquéllos, mediante los impuestos que pagan, contribuyen de forma crucial al sostenimiento de los gastos públicos.

La segunda norma que analizaremos de forma sucinta es el Real Decreto 596/2016, para la modernización, mejora e impulso del uso de medios electrónicos en la gestión del Impuesto sobre el Valor Añadido. Dicho impulso de los medios electrónicos en la gestión del IVA se va a traducir en la implementación de un sistema de llevanza de los libros registro a través de la sede electrónica de la Agencia Tributaria en el que se deberá suministrar los registros de facturación en un periodo de tiempo breve de tiempo al de registro de las facturas, y a cambio se exonera de la obligación de presentar otras declaraciones informativas.

La implementación de este sistema está previsto para a partir del 1 de julio de 2017 con carácter obligatorio para grandes empresas (facturación superior a 6.010.121,04€ en el año anterior), grupos de IVA y entidades inscritas en el Registro de devolución mensual. Para las demás empresas, existe la opción de acogerse con carácter voluntario a este sistema de comunicación de datos.

En definitiva, el Real Decreto-ley 3/2016 y el Real Decreto 596/2016 han introducido novedades muy significativas en materia tributaria, algunas de las cuales no están exentas de controversia. Por lo tanto, deberemos estar atentos a cómo son aplicadas estas disposiciones en la práctica, así como también a la interpretación que de las mismas efectúan la Dirección General de Tributos y los Tribunales de Justicia.